A importância do planejamento fiscal para a micro e a pequena Empresa Wiliam Wagner Silva Sarandy



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A importância do planejamento fiscal para a micro e a pequena Empresa
Wiliam Wagner Silva Sarandy*


1. Introdução

É garantido, especialmente pelo artigo 179 da Constituição Federal de 1988, e, de modo redundante, pela alínea "d" do inciso III do artigo 146 (recentemente acrescida pela Emenda Constitucional nº 42/2003) e pelo inciso IX do artigo 170, ambos também do Diploma Supremo, dentre outras disposições, uma carga tributária mais favorecida às micro e pequenas empresas do país, tanto no âmbito federal, quanto no estadual, no distrital e no municipal.

De acordo com o acima exposto, a garantia constitucional impede ou torna desnecessário o planejamento tributário ou, em outros termos, os procedimentos gerenciais de elisão fiscal por parte das empresas desse segmento da economia brasileira?

Entendemos que sob o amparo do Estado Democrático de Direito, vigente com a atual Carta de 1988, os direitos e garantias fundamentais do contribuinte e, combinado com estes, os princípios constitucionais tributários, implícitos ou explícitos, inseridos no Sistema Tributário Nacional, devem ser prioritariamente resguardados como meio de promoção de uma verdadeira justiça fiscal, inclusive nas abordagens pertinentes à sistemática de tributação das denominadas microempresas e empresas de pequeno porte.

Apesar de posicionamentos adversos do Fisco em relação ao tema "planejamento tributário" ou "elisão fiscal", traduzindo-o, muitas vezes, como ações de "dissimulação" do fato jurídico tributário, além de uma visão preliminar, superficial, que se possa fazer em se considerar de menor complexidade o estudo da legislação tributária das pequenas empresas, poderemos perceber, neste trabalho, que esse entendimento não é verdadeiro devido ao grau de especialidade que demanda o estudo do direito tributário no Brasil, mesmo em relação ao direito posto aplicável a essa categoria de empreendimentos.

O objetivo deste estudo, assim, visa sensibilizar quanto à importância do planejamento fiscal para as micro e pequenas empresas, face ao grande número de tributos e à elevada carga tributária, vigentes no país, mesmo para aquelas optantes pelo SIMPLES - Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte - ou amparadas por legislações próprias das diversas Unidades da Federação, sendo que em seu aspecto jurídico, o identificamos com os princípios constitucionais e as normas gerais de direito tributário, e, em seu aspecto econômico e financeiro, com projeções fiscais e financeiras para a busca da maior economia tributária possível.

Este trabalho concentra-se na seguinte questão: em considerando um tratamento tributário favorecido, previsto na atual Constituição Federal, é licitamente permitido, bem como necessário, o planejamento fiscal para a micro e a pequena empresa?

Ao nosso ver, sim, ou seja, as microempresas e as empresas de pequeno porte, assim definidas em lei, não devem estar alheias a ações que lhes possam favorecer maior economia tributária ou de racionalização de seus procedimentos fiscais, em razão, como mencionado, do grande número de tributos existente e da elevada carga tributária vigente no país.

Inspirando significativamente nosso trabalho, é importante ressaltar que não se pode desprezar a relevância deste segmento empresarial, cujos índices de mortalidade, infelizmente, são alarmantes, conforme as pesquisas desenvolvidas pelo Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior (MDIC), pelo Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE) e pelo Serviço Brasileiro de Apoio à Micro e à Pequena Empresa (SEBRAE), tanto pela complexidade da legislação tributária vigente, quanto pela burocracia imperante, o que se espera minimizar com o atual projeto da Lei Geral da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte, amparada na determinação da alínea "d" do inciso III do artigo 146 da Constituição Federal de 1988.




 

Indicamos, como complemento de informações, consulta aos seguintes endereços eletrônicos:


.http://www.sebrae.com.br/br/ued/index.htm;
.http://www.sebrae.com.br/br/rumo_mpe/index.htm; e
.http://www.sebrae.com.br/br/ued/download/microempresa2001.pdf.

2. O excessivo número de tributos vigentes

No Brasil, podemos afirmar, existe um verdadeiro "mar" de tributos. Estudos apresentam uma listagem de cerca de 70 tributos diferentes, como demonstrado na quadro 1, adiante, incluindo os impostos, as taxas, a contribuição de melhoria, os empréstimos compulsórios e as contribuições sociais, que estão sujeitas as empresas, inclusive as de micro e pequeno porte, sendo surpreendente, mesmo, que todas as discussões em torno da reforma tributária não consideraram a diminuição das exações atualmente vigentes.



Quadro 1. Os Tributos Vigentes no Brasil

1.Adicional de Frete para Renovação da Marinha Mercante - AFRMM (Lei 10.206/2001)

2.Contribuição á Direção de Portos e Costas (DPC)

3.Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico - FNDCT (Lei 10.168/2000)

4.Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE), também chamado "Salário Educação"

5.Contribuição ao Funrural

6.Contribuição ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária (INCRA)

7.Contribuição ao Seguro Acidente de Trabalho (SAT)

8.Contribuição ao Serviço Brasileiro de Apoio a Pequena Empresa (SEBRAE)

9.Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Comercial (SENAC)

10.Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado dos Transportes (SENAT)

11.Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Industrial (SENAI)

12.Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Rural (SENAR)

13.Contribuição ao Serviço Social da Indústria (SESI)

14.Contribuição ao Serviço Social do Comércio (SESC)

15.Contribuição ao Serviço Social do Cooperativismo (SESCOOP)

16.Contribuição ao Serviço Social dos Transportes (SEST)

17.Contribuição Confederativa Laboral (dos empregados)

18.Contribuição Confederativa Patronal (das empresas)

19.Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico - CIDE Combustíveis - Lei 10.336/2001

20.Contribuição para Custeio do Serviço de Iluminação Pública (EC 39/2002)

21.Contribuição para o Desenvolvimento da Indústria Cinematográfica Nacional - CONDECINE - artigo 32 da Medida Provisória 2.228-1/2001 e Lei 10.454/2002

22.Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira (CPMF)

23.Contribuição Sindical Laboral (não se confunde com a Contribuição Confederativa Laboral, já que a Contribuição Sindical Patronal é obrigatória, pelo artigo 578 da CLT, e a Confederativa foi instituída pelo artigo 8º, inciso IV, da Constituição Federal, e é obrigatória em função da assembléia do Sindicato que a instituir para seus associados, independentemente da contribuição prevista na CLT)

24.Contribuição Sindical Patronal (não se confunde com a Contribuição Confederativa Patronal, já que a Contribuição Sindical Patronal é obrigatória, pelo artigo 578 da CLT, e a Confederativa foi instituída pelo artigo 8º, inciso IV, da Constituição Federal, e é obrigatória em função da assembléia do Sindicato que a instituir para seus associados, independentemente da contribuição prevista na CLT)

25.Contribuição Social Adicional para Reposição das Perdas Inflacionárias do FGTS - Lei Complementar 110/2001

26.Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS)

27.Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)

28.Contribuições aos Órgãos de Fiscalização profissional (OAB, CRC, CREA, CRA, etc.)

29.Contribuições de Melhoria: asfalto, calçamento, esgoto, rede de água, rede de esgoto, etc.

30.Fundo Aeronáutico (FAER)

31.Fundo de Universalização dos Serviços de Telecomunicações (FUST) artigo 6 da Lei 9.998/2000

32.Fundo de Fiscalização das Telecomunicações (FISTEL) - Lei 5.070/1966, observadas as novas disposições dadas pela Lei 9.472/1997

33.Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS)

34.Fundo Especial de Desenvolvimento e Aperfeiçoamento das Atividades de Fiscalização (FUNDAF) - artigo 6 do Decreto-lei 1.437/1975 e artigo 10 da IN SRF 180/2002.

35.Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS)

36.Imposto sobre a Exportação (IE)

37.Imposto sobre a Importação (II)

38.Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA)

39.Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU)

40.Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR)

41.Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IRPF e IRPJ)

42.Imposto sobre Operações de Crédito (IOF)

43.Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS)

44.Imposto sobre Transmissão Bens Intervivos (ITBI)

45.Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD)

46.INSS Autônomos e Empresários

47.INSS Empregados

48.INSS Patronal

49.IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados)

50.Programa de Integração Social (PIS) e Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP)

51.Taxa de Autorização do Trabalho Estrangeiro

52.Taxa de Avaliação in loco das Instituições de Educação e Cursos de Graduação (Lei 10.870/2004)

53.Taxa de Coleta de Lixo

54.Taxa de Combate a Incêndios

55.Taxa de Conservação e Limpeza Pública

56.Taxa de Controle e Fiscalização Ambiental - TCFA (Lei 10.165/2000)

57.Taxa de Controle e Fiscalização de Produtos Químicos (Lei 10.357/2001, artigo 16)

58.Taxa de Emissão de Documentos (níveis municipais, estaduais e federais)

59.Taxa de Fiscalização de Vigilância Sanitária (Lei 9.782/1999, artigo 23)

60.Taxa de Fiscalização dos Produtos Controlados pelo Exército Brasileiro-TFPC (Lei 10.834/2003)

61.Taxa de Licenciamento Anual de Veículo

62.Taxa de Licenciamento para Funcionamento e Alvará Municipal

63.Taxa de Pesquisa Mineral DNPM (Portaria Ministerial 503/1999)

64.Taxa de Serviços Administrativos - TSA - Zona Franca de Manaus (Lei 9.960/2000)

65.Taxa de Serviços Metrológicos (artigo 11 - Lei 9.933/1999)

66.Taxas ao Conselho Nacional de Petróleo (CNP)

67.Taxas CVM (Comissão de Valores Mobiliários)

68.Taxas de Outorgas (Radiodifusão, Telecomunicações, Transporte Rodoviário e Ferroviário, etc.)

69.Taxas de Saúde Suplementar - ANS (Lei 9.961/2000, artigo 18)

70.Taxas do Registro do Comércio (Juntas Comerciais)









 

Disponível em: <http://www.portaltributario.com.br/tributos.htm. Acesso em: 26 de maio de 2004 (livremente adaptado).



2.1 Os tributos incidentes nas atividades das micro e pequenas empresas

As micro e pequenas empresas estão amparadas por atos normativos que têm o pressuposto de simplificar a apuração e o recolhimento de impostos e contribuições, o cumprimento dos deveres instrumentais correspondentes, bem como os respectivos procedimentos de fiscalização. É o que determina o disposto no artigo 179 da Constituição Federal de 1988:



"Art. 179 - A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios dispensarão às microempresas e às empresas de pequeno porte, assim definidas em lei, tratamento jurídico diferenciado, visando a incentiva-las pela simplificação de suas obrigações administrativas, tributárias, previdenciárias e creditícias, ou pela eliminação ou redução destas por meio de lei."

Entretanto, observando a legislação tributária pertinente, contrariamente a uma visão preliminar, é possível verificar que as microempresas e as empresas de porte, como as demais empresas, estão sujeitas a "todos" os tributos vigentes, salvo expressas disposições legais em contrário, conforme a competência de cada pessoa política tributante.

Deste modo, a legislação das micro e pequenas empresas, em geral, reduzem a sua carga tributária, todavia, sem as isentarem do recolhimento dos diversos tributos vigentes. Inclusive quanto aos deveres instrumentais pertinentes (também denominados de "obrigações acessórias") pouco há de simplificação, sendo que em alguns casos, especialmente em relação à legislação do ICMS (conforme o Estado da federação) são até mais complexos do que o regime ordinário.

Especialmente em âmbito federal, no uso de sua competência constitucional, a União, nos termos da Lei nº 9.317/1996, através do Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte - SIMPLES, favorece os contribuintes nele enquadrados, com a apuração e o recolhimento de diversos tributos através de um único documento de arrecadação (DARF-SIMPLES), de forma centralizada pelo estabelecimento matriz, e calculados pela aplicação de uma única alíquota sobre o valor da receita bruta mensal, conforme a seguir discorreremos.

De acordo com o artigo 2º da referida Lei nº 9.317/1996, considera-se:

a)microempresa, a pessoa jurídica que tenha auferido, no ano-calendário, receita bruta igual ou inferior a R$ 120.000,00; e

b)empresa de pequeno porte, a pessoa jurídica que tenha auferido, no ano-calendário, receita bruta superior a R$ 120.000,00 e igual ou inferior a R$ 1.200.000,00.




 

Apesar dos limites atualmente previstos no Estatuto da Micro e Pequena Empresa (Lei nº 9.841/1999), os quais recentemente foram ampliados pelo Decreto nº 5.028/2004, serem maiores do que aqueles fixados pela Lei nº 9.317/1996, para efeitos tributários devem ser considerados os que nesta são determinados.



O enquadramento no SIMPLES é opcional, conforme seu artigo 8º, desde que o contribuinte não esteja incluído em uma das "vedações" dispostas na extensa lista de seu artigo 9º.

Em termos de consolidação da legislação vigente, atualmente o regime tributário aplicado pelo SIMPLES está regulamentado pela Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal (SRF) nº 355/2003.



Cabe mais uma vez ressaltar que não há isenção de tributos, apenas simplificação da arrecadação e redução da carga tributária, sendo que o valor devido mensalmente pelas microempresas e empresas de pequeno porte é determinado mediante a aplicação dos seguintes percentuais sobre as faixas de receita bruta acumulada, até o próprio mês, conforme demonstrado nas tabelas 1 e 2, abaixo:

Tabela 1. Carga Tributária do SIMPLES

MICROEMPRESA

Receita Bruta Acumulada no Ano - Calendário

Percentual de Tributação das Empresas NÃO Contribuintes do IPI

Percentual de Tributação das Empresas Contribuintes do IPI

até R$ 60.000,00

3%

3,5%

de R$ 60.000,01 a R$ 90.000,00

4%

4,5%

de R$ 90.000,01 a R$ 120.000,00

5%

5,5%

Nota 1: A microempresa, optante pelo SIMPLES, que, no decurso do ano-calendário, exceder o limite de receita bruta acumulada de R$ 120.000,00, estará sujeita, a partir, inclusive, do mês em que verificado o excesso, aos percentuais previstos para as empresas de pequeno porte, por faixa de receita bruta, observando sua exclusão do regime, no ano subseqüente, nessa condição, podendo, entretanto, inscrever-se como empresa de pequeno porte, desde que não haja ultrapassado o limite de receita bruta de R$ 1.200.000,00.

Nota 2: Estão acrescidos de 50% os percentuais referidos acima, em relação às atividades relacionadas como estabelecimentos de ensino fundamental (1ª a 8ª série); centros de formação de condutores de veículos automotores de transporte terrestre de passageiros e de carga; agências lotéricas; e agências terceirizadas de correios.

Nota 3: Além do exposto na nota "2", acima, a partir de 1º de janeiro de 2004, a alíquota total do SIMPLES para as pessoas jurídicas que aufiram receita bruta decorrente da prestação de serviços, em montante igual ou superior a 30% da receita bruta total, foi majorada em 50%.




Tabela 2. Carga Tributária do SIMPLES

EMPRESA DE PEQUENO PORTE

Receita Bruta Acumulada no Ano - Calendário

Percentual de Tributação das Empresas NÃO Contribuintes do IPI

Percentual de Tributação das Empresas Contribuintes do IPI

até R$ 240.000,00

5,4%

5,9%

R$ 240.000,01 a R$ 360.000,00

5,8%

6,3%

R$ 360.000,01 a R$ 480.000,00

6,2%

6,7%

R$ 480.000,01 a R$ 600.000,00

6,6%

7,1%

R$ 600.000,01 a R$ 720.000,00

7%

7,5%

R$ 720.000,00 a R$ 840.000,00

7,4%

7,9%

R$ 840.000,01 a R$ 960.000,00

7,8%

8,3%

R$ 960.000,01 a R$ 1.080.000,00

8,2%

8,7%

R$ 1.080.000,01 a R$ 1.200.000,00

8,6%

9,1%

Nota 4: A empresa de pequeno porte cuja receita bruta, no decurso do ano-calendário, exceder o limite de receita bruta acumulada de R$ 1.200.000,00, estará sujeita, a partir inclusive, do mês em que verificado o excesso, aos seguintes percentuais observando sua exclusão do regime, no ano subseqüente, podendo retornar no ano-calendário seguinte àquele em que a receita bruta anual tenha ficado dentro dos limites de microempresa ou de empresa de pequeno porte:

a)10,32 %, correspondente aos impostos e contribuições inseridos no SIMPLES;

b)0,6%, correspondente ao IPI, caso seja contribuinte deste imposto; e

c)acréscimo de 20% sobre os percentuais do ICMS e do ISS, se for o caso.



Nota 5: Estão acrescidos de 50% os percentuais referidos acima, em relação às atividades relacionadas como estabelecimentos de ensino fundamental (1ª a 8ª série); centros de formação de condutores de veículos automotores de transporte terrestre de passageiros e de carga; agências lotéricas; e agências terceirizadas de correios.

Nota 6: Além do exposto na nota "5", acima, a partir de 1º de janeiro de 2004, a alíquota total do SIMPLES para as pessoas jurídicas que aufiram receita bruta decorrente da prestação de serviços, em montante igual ou superior a 30% da receita bruta total, foi majorada em 50%.




Os impostos e contribuições federais unificados pelo SIMPLES são:

a)Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ);

b)Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), caso seja contribuinte deste imposto;

c)Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL);

d)Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS);

e)Programa de Integração Social (PIS);

f)Contribuições Previdenciárias (INSS), a cargo do empregador, incluindo a contribuição patronal, o seguro de acidente do trabalho (SAT) e as contribuições da agroindústria e do empregador rural.

Ainda, a inscrição no SIMPLES dispensa a pessoa jurídica do pagamento das demais contribuições instituídas pela União, inclusive as destinadas ao Serviço Social do Comércio (SESC), ao Serviço Social da Indústria (SESI), ao Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial (SENAI), ao Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial (SENAC), ao Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas (SEBRAE), e seus congêneres, bem como as contribuições relativas ao Salário-Educação e outras instituídas pela União.

Observar que a tributação pelo SIMPLES não inclui os impostos ou contribuições, a seguir relacionados, os quais são normalmente devidos na qualidade de contribuinte ou responsável:

a)Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários (IOF);

b)Imposto sobre Importação de Produtos Estrangeiros (II);

c)Imposto sobre Exportação, para o Exterior, de Produtos Nacionais ou Nacionalizados (IE);

d)Imposto de Renda Retido na fonte pela ME ou EPP optante pelo SIMPLES, relativo aos pagamentos ou créditos efetuados a terceiros;

e)Imposto de Renda devido pela optante, incidente sobre os rendimentos ou ganhos líquidos auferidos em aplicações de renda fixa ou variável;

f)Imposto de Renda sobre o ganho de capital obtido na alienação de bens e direitos do ativo;

g)Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR);

h)Contribuição Provisória sobre a Movimentação Financeira (CPMF);

i)Depósito em contas do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS); e

j)Contribuição para a Seguridade Social, relativa ao valor descontado dos empregados.

Em relação aos tributos não unificados no SIMPLES o pagamento deverá ser efetuado em Documento de Arrecadação de Receitas Federais - DARF à parte, observada a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas.

Como é possível verificar, a legislação do SIMPLES não abrange a totalidade dos tributos vigentes e, conforme disposições específicas, apesar de possibilitar a unificação do ICMS e do ISS, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios - estes últimos em sua grande maioria - ou não dispõem sobre a matéria ou vêm adotando tratamentos fiscais próprios para a simplificação da tributação desses impostos sobre as atividades das micro e pequenas empresas estabelecidas em seus territórios. Os demais tributos, portanto, são devidos normalmente.

3. A excessiva carga tributária do país

Segundo os últimos estudos tributários disponibilizados pela Coordenação-Geral de Política Tributária da Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda, sob o título "Carga Tributária no Brasil - 2002" (2003, p. 1), em cinco anos, ou seja de 1998 a 2002, a carga tributária bruta brasileira aumentou 6,13%, nominais, passando de 29,74%, no primeiro ano, para 35,86%, no último. De acordo com o próprio órgão, o ano de 2002 representou o oitavo recorde consecutivo de "pressão fiscal". Vejamos o gráfico 1, abaixo:




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