Artigo de direito tributário o princípio da anterioridade



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ARTIGO DE DIREITO TRIBUTÁRIO

O PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE


DA LEI FISCAL

SUMÁRIO





  1. Introdução 2. Sistema Jurídico 2.1 Sistema Constitucional 2.2 Sistema Constitucional Tributário 3. Princípios 3.1 Princípios Constitucionais 3.1.1 Princípios Constitucionais Tributários 3.1.1.1 Princípio da Anterioridade 3.1.1.1.1 Evolução Histórica 3.1.1.1.2 Definição 3.1.1.1.3 Exceções ao Princípio da Anterioridade 3.1.1.1.4 O Princípio da Anterioridade e as Medidas Provisórias 3.1.1.1.5 O Imposto de Renda e o Princípio da Anterioridade 3.1.1.1.6 Princípio da Anterioridade Nonagesimal 4. Conclusão 5. Notas 6. Bibliografia.


1. INTRODUÇÃO
O principal desafio deste trabalho será discorrer sobre os Princípios Constitucionais Tributários, abordando com maiores detalhes o Princípio da Anterioridade.
Para isso, começaremos com um breve conceito do instituto Sistema Jurídico, do Sistema Jurídico Constitucional e do Sistema Jurídico Constitucional Tributário, pois, a compreensão destes sistemas é de fundamental importância para que possamos entender melhor os princípios.
Após a exposição do tratamento jurídico dos sistemas, adentraremos no campo dos princípios, conceituando-os e distinguindo-os de regras, o que é, noção fundamental para a compreensão de todo o ordenamento jurídico e por conseqüência, do sistema constitucional tributário, assim iremos compreender como se inter-relacionam os princípios constitucionais tributários e as regras tributárias.
Conceituados os princípios, faremos um esboço dos princípios constitucionais gerais, vez que, são orientadores de todo o sistema, por fim, entraremos nos princípios constitucionais tributários, mais especificamente o Principio da Anterioridade, conceituando-o e evidenciando algumas de suas particularidades.
2. SISTEMA JURÍDICO

Para estudarmos os princípios constitucionais tributários, precisamos compreender previamente o sistema jurídico.


Inicialmente, o sistema é um conjunto harmônico de proposições unitárias, relacionadas entre si e voltadas para um objetivo comum.
Nas palavras de JUAREZ FREITAS, o conceito de Sistema Jurídico seria (1):
          "(...) se conceitue o sistema jurídico como uma rede axiológica e hierarquizada de princípios gerais e tópicos, de normas e de valores jurídicos cuja função é a de, evitando ou superando antinomias, dar cumprimento aos princípios e objetivos fundamentais do Estado Democrático de Direito, assim como se encontram consubstanciados, expressa ou implicitamente na Constituição”.
          Conceituando-se ainda Sistema, temos na lição de ROQUE CARRAZA que (2):
 "Sistema, pois, é a reunião ordenada das várias partes que formam um todo, de tal sorte que elas se sustentam mutuamente e as últimas explicam-se pelas primeiras”.
Assim, concluímos conceituando sistema jurídico como um conjunto harmônico de proposições unitárias, integrado por uma rede axiológica de princípios e regras, de forma hierarquizada, fundados em um pressuposto axiomático, que tem por função dar validade a todo o ordenamento jurídico.

2.1 Sistema Constitucional

O Sistema Constitucional fundamenta toda a ordem jurídica, devido a condição de superioridade hierárquica de seus princípios e regras, base de todo o ordenamento.


A Constituição, mesmo sendo um elemento sistêmico harmônico, não traduz uma completude plena de seus dispositivos no ordenamento, posto que é um sistema aberto de regras e princípios, sendo impossível assim, compreender-se o sistema constitucional por completo.
O nosso sistema jurídico constitucional é aberto porque necessita, para sua aplicabilidade, se inter-relacionar com os fatos reais, sendo ele propenso às mudanças históricas e valorativas, pois não é a constituição um fim em si mesmo, fechada às estruturas de interpretação dialógicas.
Portanto, o sistema constitucional brasileiro é um sistema aberto de regras e princípios.

2.1.1 Sistema Constitucional Tributário

O sistema constitucional tributário é um verdadeiro subsistema, que trata dos aspectos da imposição tributária pelo Estado, dos poderes exercidos por este na esfera tributária e das garantias dos contribuintes perante estes poderes.


Toda a regulação do sistema constitucional tributário está no capítulo I, do título VI, da Constituição da República Federativa do Brasil.

3. PRINCÍPIOS

Para entendermos o que são os princípios, antes teremos que fazer uma distinção entre princípios e regras.


Os Princípios são verdadeiros comandos ordenadores do sistema, que tem por função inspirar a compreensão das regras jurídicas, informando o seu sentido e servindo de mandamento nuclear destas, já as regras, possuem um grau de concretização maior, dado que regula o fenômeno jurídico com um grau menor de abstração.
Ainda, os princípios são pautas de valores, mandamentos de natureza nuclear do sistema jurídico, que direcionam e concretizam a aplicação das normas jurídicas; podem ser os princípios tanto expressos como implícitos, enquanto as regras só podem ser expressas; não comportam exceções, enquanto os princípios sim; as regras, quando confrontadas entre si, podem expressar antinomias, os princípios não; eles não se excluem, enquanto as regras sim, quando confrontadas, conclui-se assim, que as regras para serem aplicadas devem sopesar os princípios que as instruem, estes são hierarquicamente superiores às mesmas, conquanto este não seja um entendimento majoritário.
Por fim, para Celso Bandeira de Melo o princípio “... é, por definição, mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposição fundamental que se irradia sobre diferentes normas compondo-lhes o espírito e servindo de critério para sua exata compreensão e inteligência, exatamente por definir a lógica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe confere a tônica e lhe dá sentido harmônico”.(3)
          Assim, cumpre-nos apenas acrescentar que esta distinção se aplica perfeitamente aos objetivos de nosso estudo, na medida em que se delineiam perfeitamente agora as funções das regras e dos princípios no âmbito do sistema, devendo ser aplicadas estas definições ao campo do direito tributário.

3.1 Princípios Constitucionais

Os Princípios Constitucionais são aqueles que guardam os valores fundamentais da ordem jurídica, eles não regulam situações específicas, mas regulam todo o mundo jurídico.


Sem eles a Constituição seria um aglomerado de normas que só teriam em comum o fato de estarem juntas no mesmo diploma jurídico, assim, por mais que as normas constitucionais demonstrem estar em contradição, esta contradição diminui com a força catalisadora dos princípios.
Os Princípios Constitucionais tem outra função muito importante, que é servir como critério de interpretação das normas constitucionais, ao legislador ordinário, no momento de criação das normas infraconstitucionais, aos juízes, no momento de aplicação do direito e aos próprios cidadãos, no momento da realização de seus direitos.
Os princípios constitucionais dão sistematização ao documento constitucional, servem como critério de interpretação deste e alastram os seus valores sobre todo o mundo jurídico.
Segundo José Afonso da Silva (4), os princípios constitucionais podem ser de duas modalidades, fundamentais ou gerais.
Os princípios fundamentais, são “... normas que contêm as decisões políticas fundamentais que o constituinte acolheu no documento constitucional...”.
Já os princípios gerais, “... formam temas de uma teoria geral do Direito Constitucional, por envolver conceitos gerais, relações, objetos, que podem ter seu estudo destacado da dogmática jurídico-constitucional”.
Assim, cumpre-nos listar os princípios constitucionais gerais que se aplicam a todo o ordenamento e, conseqüentemente, ao Sistema Tributário Nacional, que são:
Princípio da certeza do direito: implícito em todas as constituições, indispensável à convivência social organizada;
Princípio da segurança jurídica: enquanto o princípio anterior é atributo essencial à produção do enunciado normativo, este é indissociável do valor justiça (com a versão tributária nos princípios da anterioridade e irretroatividade);
Princípio da igualdade, art. 5º, I: cujo destinatário é o legislador. Afirmação de Aristóteles: tratar igualmente os iguais e desigualmente os desiguais.
Princípio da legalidade, art. 5º, II: só surgirão direitos e deveres a partir da lei. A legalidade é instrumento da igualdade;
Princípio da irretroatividade, art. 5º, XXXVI: garante a certeza do direito;
Princípio da universalidade da jurisdição, art. 5º, XXXV: a função jurisdicional é absoluta do Poder Judiciário. Só ele dá decisões definitivas;
Princípio da ampla defesa e do devido processo legal: este último é o instrumento que preserva direitos e assegura garantias. Art. 5º, LV agora equipara os litigantes do processo judicial com os do procedimento administrativo;
Princípio da isonomia das pessoas constitucionais: não há superioridade entre as unidades federadas;
Princípio do direito de propriedade, art. 5º, XXII e XXIV;
Princípio da liberdade de trabalho, art. 5º, XIII;
Princípio que prestigia o direito de petição, art. 5º, XXXIV, "a" e "b";
Princípio da supremacia do interesse público sobre o particular: para bem coordenar as atividades sociais;
Princípio da indisponibilidade dos interesses públicos: o titular do órgão administrativo que os representa não tem poder de disposição.

3.1.1 Princípios Constitucionais Tributários

Importante subsistema da Constituição é o subsistema tributário, ou Constituição Tributária, a relação jurídica tributária é uma relação jurídica que se dá sob a Constituição de forma direta.


A Constituição Tributária, com os seus princípios constitucionais tributários, desempenham um papel de grandiosa importância para o contribuinte, pois os protege dos abusos do poder tributante, uma vez que, quando o poder tributante ofende o conjunto principiológico esposado pelo Texto Constitucional é capaz de feri-lo de modo inaceitável.
A seguir listaremos, conceituando com brevidade, os Princípios Constitucionais Tributários e na seqüência faremos um minucioso estudo sobre o Princípio da Anterioridade.
Princípio da Estrita legalidade, art. 150, I: a lei que cria tributos deve trazer os elementos descritores do fato jurídico e os dados prescritores da relação obrigacional;
Princípio da Anterioridade, art. 150, III, b: os tributos não podem ser cobrados no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;
Princípio da Anterioridade Nonagesimal, art. 150, III, c: o tributo não pode ser cobrado no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, e, antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada esta lei;
Princípio da Irretroatividade: art. 150, III, a;
Princípio da Tipologia Tributaria, art. 154, I: o tipo tributário é definido pela conjugação de dois fatores; hipótese de incidência e base de cálculo;
Princípio da Proibição de tributo com efeito de confisco, art. 150, IV: embora não existam linhas demarcatórias objetivas, indica ao legislador que existe limite para a carga tributária;
Princípio da Vinculabilidade da tributação: expedientes de maior importância são pautados pela vinculabilidade, embora existam também atos discricionários, onde o agente atua pelos critério de conveniência e oportunidade para realizar os objetivos da política administrativa;
Princípio da Uniformidade geográfica, art. 151, I: os tributos instituídos pela União devem ser uniformes em todo o território nacional;
Princípio da Não-discriminação tributaria, em razão da procedência ou do destino dos bens, Art. 152;
Princípio da Territorialidade da tributação: o poder vinculante de uma lei atinge os limites geográficos da pessoa política que a editou. Exceções: convênios, tratados e convenções;
Princípio da Indelegabilidade da competência tributaria: a faculdade de instituição de tributos e sobre eles dispor não pode ser delegada. O que pode ser delegada é a capacidade ativa, capacidade para ser sujeito ativo;
Princípio da Capacidade contributiva: é um princípio informador, só aplicável aos impostos. É a versão tributária do princípio da igualdade.

3.1.1.1 Princípio da Anterioridade

3.1.1.1.1 Evolução Histórica

O Princípio da Anterioridade da lei fiscal somente foi introduzido no nosso ordenamento constitucional com a EC 18/65, não constou na Constituição de 1967, e retornou com a EC 1/69 e foi mantido na Constituição Federal de 1988.


O Princípio da Anterioridade substituiu o Princípio da Anualidade Tributária, que exigia prévia autorização orçamentária para que pudesse ser cobrado em um exercício.
Na Constituição de 1824, o art. 171 fazia referência ao princípio da anualidade, estabelecendo que as contribuições diretas seriam anualmente estabelecidas pela Assembléia Geral.
A Constituição de 1891 o omitiu, embora ele fosse consagrado pelo legislador ordinário no Código de Contabilidade, em seu art. 27, pela doutrina e pelo Supremo Tribunal Federal.
O princípio da anualidade só adquiriu uma formação constitucional precisa na Constituição de 1946, em seu art. 141, § 34, no qual a cobrança de tributos estava vinculada à prévia autorização orçamentária, sendo o orçamento considerado como auto-condição.
A Súmula 66 do Supremo Tribunal Federal considerou legítima a cobrança de tributo, cuja lei de majoração tivesse sido publicada após a aprovação da lei orçamentária, mas antes do início do respectivo exercício financeiro. Assim, pouco importava o fato de a lei tributária ser anterior ou posterior ao orçamento, o fundamental era que a lei que instituísse ou majorasse tributos tivesse entrado em vigor em exercício anterior ao de sua cobrança. A intenção do STF era evitar que o tributo pudesse ser cobrado no mesmo exercício de sua instituição ou majoração.
A Emenda Constitucional n° 18 de 1965 suprimiu a referência à prévia autorização orçamentária, dispondo apenas que entrariam em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorresse a sua publicação os dispositivos de lei que instituíssem ou majorassem impostos sobre o patrimônio ou a renda. Esta emenda restringiu o princípio da anterioridade da lei fiscal somente aos impostos sobre o patrimônio e a renda, assim os demais tributos poderiam ser cobrados no mesmo exercício de sus instituição ou majoração.
A Constituição de 1967, restabeleceu o princípio da anualidade tributária, mas com a EC 1/69 a exigência de prévia autorização orçamentária foi novamente abolida, e mais, esta emenda constitucional ampliou a proteção ao contribuinte, pois estendeu o princípio da anterioridade da lei fiscal a todos os tributos, salvo os que foram objeto de ressalva, os quais veremos adiante.
A Constituição Federal de 1988 foi a que consagrou o princípio da anterioridade da lei fiscal, em seu art. 150, III, b, o qual veda a qualquer dos entes políticos cobrar tributo no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou. Tendo aí, o legislador constituinte preferido fazer referência a publicação e não a vigência da lei, como ocorreu na Constituição de 1969.
Assim, verifica-se que o princípio da anualidade tributária não foi recepcionado pela Carta de 1988.

3.1.1.1.2. Definição

         Modernamente, tem se usado muito o termo “princípio da não-surpresa tributária”, este termo seria a unificação terminológica do princípio da anterioridade e o princípio da espera nonagesimal, do qual falaremos ao final.


Em primeiro plano, faremos a exposição do princípio da anterioridade, que está prescrito no art. 150, III, b, da Carta Magna, assim dizendo;
"Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

(...)


 III- cobrar tributos:

(...)


 b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou."
          Dessa forma, de acordo com o princípio da anterioridade, nenhum tributo será cobrado sem que a lei que o instituiu ou aumentou tenha sido publicada no exercício financeiro anterior (que, no Brasil, tem seu início e fim coincidente com o ano civil). Ele veda a tributação de surpresa não permitindo, em teoria, que da noite para o dia o contribuinte se veja compelido a pagar tributo que não conhecia ou em valor maior àquele que estava acostumado. Roque Carrazza demonstra esse pensamento:
“De fato, o princípio da anterioridade veicula a idéia de que deve ser suprimida a tributação de surpresa (que afronta a segurança jurídica dos contribuintes). Ele não permite que, da noite para o dia, alguém seja colhido por uma nova exigência fiscal. É ele, ainda, que exige que o contribuinte se depare com regras tributárias claras, estáveis e seguras”.(5)
Assim, em 31 de dezembro de cada exercício, o Estado esgota o seu poder tributário em potencial para criar ou aumentar tributos a serem cobrados a partir do primeiro dia do exercício seguinte. Este fato possibilitará ao contribuinte planejar sua vida econômica a partir de zero hora do dia 1º de janeiro de cada exercício, sem que se veja surpreendido por exigências tributárias imprevistas.
Com a mesma razão, uma lei não pode alterar num mesmo exercício os prazos e as formas de pagamento de um tributo, pois, tais alterações, em geral, afetam ou influenciam indiretamente o valor do tributo. Essa inferência é lógica, até porque as normas jurídicas devem ser interpretadas mais por seus fins que pelas palavras que as compõem.
Também se sujeitam à regra constitucional as leis que extinguem ou reduzem isenções, sob certo aspecto, idênticas às que criam ou aumentam tributos.
              A segurança jurídica, a certeza do direito e a previsibilidade das ações estatais, sem dúvida alguma, estão na base jurídica e ideológica do princípio. O constituinte procurou dar uma proteção aos contribuintes, no sentido de não serem surpreendidos com inovações no ordenamento, sem que lhes seja possível preparem-se para os novos encargos.

Antes da publicação da Emenda Constitucional n° 42/03 o princípio da anterioridade estava enfraquecendo, pois não se via o efetivo cumprimento das finalidades acima resumidas no atual panorama nacional, pois, era corriqueiro em nosso país a reforma da legislação tributária ao apagar das luzes dos exercícios financeiros.


Nesse quadro, era evidente a insuficiência do princípio da anterioridade para garantir qualquer espécie de segurança aos contribuintes, tendo em vista a possibilidade de exigência dos tributos recém instituídos/majorados já no primeiro dia do exercício financeiro seguinte. Com isso, tornava-se inócua e ineficaz a previsão constitucional.
Esta reformulação deste princípio, feita pela EC n° 42, que veremos na seqüência, veio para concretizar e realizar as finalidades protetivas que inspiram tal princípio.

3.1.1.1.3. Exceções ao princípio da anterioridade

           O princípio da anterioridade admite exceções, não sendo, assim, absoluto.


Existem casos em que a própria Carta, objetivando dar maior flexibilida­de a determinados tipos de impostos, que recebem a denominação de "extra-fiscais", afastou a aplicação do princípio sob enfoque. Outros em que, pela urgência da situação, excepciona-se o princípio (insti­tuição de empréstimos compulsórios em caso de guerra externa ou calamidade pública). Mas é bom que se frise que são situa­ções excepcionais, específicas e exaustivamente disciplinadas no texto constitucional. Para além delas todos os demais tributos estão submetidos ao princípio da anteriorida­de.
A Constituição, estabelece as exceções ao princípio da anterioridade da lei fiscal, tornando possível a cobrança de tributos como os impostos extraordinários de guerra, os empréstimos compulsórios por motivo de guerra ou em razão de calamidade pública, dada a urgência da situação a exigir imediatos recursos (art.148, I) e a concessão emitida ao poder executivo para alterar as alíquotas – dentro dos limites impostos pela lei – do Imposto de importação e exportação, imposto sobre produtos industrializados, imposto sobre operações de crédito, câmbio, seguros, títulos e valores mobiliários (art.153, §1º).

 3.1.1.1.4. O princípio da anterioridade e as medidas provisórias.

          
          A veiculação de matéria tributária por intermédio de medida provisória fere o princípio da anterioridade da lei fiscal.
          Toda e qualquer regra tributária requer, após sua aprovação pelo poder legislativo, a entrada em vigor apenas no exercício subseqüente, excetuando-se as exceções por nós acima delimitadas.
          Diante disto, não vislumbramos necessidade de edição de regras tributárias a partir de medidas provisórias, haja vista a matéria tributária não ser de relevância e urgência, características estas que fundamentam a edição de medidas provisórias. A matéria tributária já possui suas próprias formas de tratar circunstâncias de relevância e urgência com mecanismos jurídicos próprios, como no caso dos impostos extraordinários de guerra, com a decretação do Estado de sítio.
E mais, o princípio da anterioridade leva a postergação da eficácia da lei para o ano seguinte à sua edição, enquanto a medida provisória adquire eficácia antes mesmo de se transformar em lei, situação logicamente incompatível.
          Portanto, não nos resta dúvida de que o instituto da medida provisória é completamente incompatível com o princípio da anterioridade.

 3.1.1.1.5 Imposto de renda e o princípio da anterioridade

O imposto sobre a renda é sui generis no que tange à sua apuração, que é feita mediante a declaração dos acontecimentos que, ao decorrer do ano fiscal, preencheram a hipótese de incidência descrita na norma tributária. Desde o primeiro dia do ano, a cada salário ou qualquer outro tipo de renda que o contribuinte percebia, o fato gerador do imposto estaria se formando. Ao final desse mesmo ano, todas aquelas "seqüências" de fato gerador são reunidas em um só acontecimento, formando-se, definitivamente, o fato gerador do imposto sobre a renda, que seria declarado no ano seguinte.

Nada mais simples, portanto, fazer-se cumprir o princípio da anterioridade no que diz respeito ao imposto sobre a renda. Cumpre-se apenas observar que aos fatos geradores ocorridos em um determinado ano fiscal aplica-se a lei que estava em vigor no ano anterior. Nesse sentido é a lição do Prof. de Direito Tributário da Universidade Federal de Minas Gerais, Sacha Calmon Navarro Coelho:


"Assim sendo, faz-se necessário não apenas precisar o dia em que ocorre o fato gerador, mas precisar igualmente o dies a quo e o dies ad quem quando se tratar de "fato gerador" composto de conjunto de fatos na duração do tempo. Caso contrário, não se teria como operacionalizar em relação a estes o princípio da anterioridade. O imposto sobre a renda anual caracteriza bem a hipótese. Neste, importa saber quando começa o fato gerador... A lei deve ser prévia ao seu início". (6)

Não obstante a simplicidade da questão, não é assim o posicionamento jurisprudencial sacramentado pelo egrégio Supremo Tribunal Federal na forma da Súmula 584:


"Ao Imposto de Renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exercício financeiro em que deva ser apresentada a declaração".


Tal opinião formada pelos julgadores daquela colenda corte é bastante errônea. Primeiramente porque fere o princípio da anterioridade. Em segundo lugar porque torna o imposto de renda retroativo, subvertendo tal princípio geral do direito. Na forma do entendimento da Suprema Corte, se uma lei majoradora das alíquotas do Imposto de Renda é publicada no final deste ano, todos os fatos geradores do tributo que aconteceram ao decorrer do ano, mesmo antes de sua efetiva publicação, estão sujeitas à majoração nela prevista, uma vez que a declaração do Imposto de Renda se daria apenas no ano seguinte.


Dessa forma, a lei que majora o Imposto Sobre a Renda deve ser sempre anterior aos acontecimentos que dão origem ao conjunto que se considera renda para efeitos fiscais, não importando se esses fatos acontecem no início, no meio ou no fim do ano fiscal. O que realmente importa é que o contribuinte saiba, com a antecedência prevista na Constituição, todos os elementos estruturais da norma do Imposto Sobre a Renda para que ele possa programar devidamente sua vida financeira naquele ano.


O que se espera é que os Tribunais Federais, no julgamento de eventuais ações que versem sobre a matéria ora discorrida, corrijam tal posicionamento, servindo de base para que o próprio o STF tome a iniciativa de revogar a Súmula 584, eivada de flagrante inconstitucionalidade, por total desrespeito ao princípio da anterioridade e da irretroatividade da lei tributária.



3.1.1.1.6 Princípio da Anterioridade Nonagesimal

          Com a publicação da Emenda Constitucional nº 42, de 19 de dezembro de 2003 ("EC 42/03"), o princípio da anterioridade foi ampliado, com a inclusão da alínea “c” ao art. 150, III, da CF, que tem a seguinte redação:


"Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios:

(...)


 III- cobrar tributos:

(...)


 c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b.”
O Princípio da Anterioridade, que assegura que nenhum tributo poderá ser instituído ou majorado no mesmo exercício financeiro, passa a exigir, ainda, o prazo de 90 (noventa) dias para que o tributo possa ser cobrado. Assim, a lei terá que cumprir duas exigências: (i) só poderá ser cobrada no ano seguinte em que foi publicada e (ii) após o prazo de 90 dias da publicação.
Vê-se aí um avanço significativo na defesa dos interesses dos contribuintes. Isso porque, em que pese todo o mérito da referida alínea b, a mesma, em certos casos, não atingia o seu objetivo, qual seja, o da já mencionada não surpresa dos contribuintes, uma vez que muitas leis que instituem ou aumentam tributos são publicadas no final do ano, quando não em seu último dia. Dessa forma, em várias oportunidades, a não surpresa do contribuinte ficava limitada a saber que o tributo iria aumentar no dia seguinte, o que de forma alguma cumpre o Princípio da Anterioridade.
Com este novo dispositivo, toda a lei que instituir ou aumentar tributo só poderá entrar em vigor 90 (noventa) dias após a sua publicação, independentemente que este prazo ultrapasse o exercício financeiro no qual ela foi publicada. Logo, teríamos as seguintes situações: a) uma lei que institui ou aumenta um tributo é publicada em janeiro de 2004. Conta-se os 90 dias da alínea c, chegando-se a abril de 2004. Observando a alínea b (conforme parte final da nova alínea c), esta lei somente entrará em vigor em 1 de janeiro de 2005; b) uma lei que institui ou aumenta tributo é publicada em meados de dezembro de 2004. Pelo sistema anterior, esta lei entraria em vigor em 01 de janeiro de 2005, mas, pela nova alínea c, somente entrará em vigor em março de 2005.
A EC 42/03 também alterou o parágrafo 1° do art. 150, da CF, este dispositivo trata das exceções à regra prevista na supracitada alínea b, do inciso III, do artigo 150, que abrangiam o Imposto de Importação, o Imposto de Exportação, o IPI, o IOF e o Imposto Extraordinário de Guerra. Com a nova redação, foi adicionado à essas exceções o Empréstimo Compulsório de Calamidade Pública, Guerra Externa ou sua iminência.
A nova redação prevê, ainda, exceções à regra introduzida pela nova alínea c, do inciso III, do artigo 150, que abrangem o Empréstimo Compulsório de Calamidade Pública, Guerra Externa ou sua iminência, o Imposto de Importação, o Imposto de Exportação, o Imposto de Renda, o IOF, o Imposto Extraordinário de Guerra e a fixação da base de cálculo do IPVA e do IPTU.
Diante disto, verifica-se, infelizmente, que foi aumentado o número de exceções às regras de defesa do contribuinte insculpidas nas alíneas do inciso III, do artigo 150, bem como ficou prevista uma série de exceções à nova regra de defesa recém criada pela alínea c.
E mais, é sabido que o IPI é imposto extrafiscal, ou seja, utilizado para fins de controle da economia. Neste sentido, assim como outros tributos - Imposto de Importação (II), Imposto de Exportação (IE), Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) - o IPI tem função de incentivar ou desestimular a economia nacional, o que acontece por meio do aumento ou diminuição de alíquotas.
Em razão desta condição específica, até antes da Emenda Constitucional nº 42/03, estes tributos poderiam ser alterados pelo Executivo, configurando-se exceção aos princípios constitucionais da legalidade e anterioridade.
Assim, todos os tributos extrafiscais, nos termos da Constituição Federal/88, poderiam ser instituídos ou majorados sem qualquer preocupação com o veículo formal pelo qual era feita a alteração e sem respeitar prazo mínimo para que esta entrasse em vigor. A Constituição Federal garantia este tratamento diferenciado na intenção de possibilitar ao governante, o controle da economia. Entretanto, a Emenda Constitucional nº 42/03 alterou a extrafiscalidade do IPI.
Os tributos considerados extrafiscais também foram excluídos pela nova determinação contida no art. 150, III, c, até porque não há razão para um tributo que foi criado em vista de situações emergenciais e de controle da economia, ficar limitado a prazo para cobrança, mas isso não ocorreu em relação ao IPI, que teve a si aplicado o dispositivo que prevê a necessidade de aguardar-se 90 (noventa) dias da publicação da lei para a exigência do tributo.
Todavia, neste ponto, o § 1º, do artigo 150 da Constituição Federal, consiste em verdadeiro contra-senso. Isto porque o IPI, por ser tributo extrafiscal, também não está sujeito ao princípio da legalidade. Logo, pode ter suas alíquotas alteradas por simples ato do Poder Executivo, do que se conclui que as alíquotas do IPI não poderão ser aumentadas por Lei, mas sim por Decreto. Assim, existem três hipóteses possíveis ao caso: Primeira, se a alíquota for majorada por lei somente poderá ser exigida após 90 dias de sua majoração; Segunda, se a alíquota for alterada por decreto, poderá ser exigida imediatamente ou, por fim, a terceira hipótese, independentemente de ser instituída por lei ou decreto, somente poderá ser exigida após 90 dias da publicação da norma.
A questão acaba por gerar grandes possibilidades de discussão, pois caso as alíquotas do IPI sejam majoradas e imediatamente exigidas por ato do Poder Executivo, poderão ser contestadas em face da anterioridade nonagesimal trazida pela EC n° 42/03. Até porque, se não houve menção expressa retirando o IPI dentre o rol daqueles que devem obedecer a anterioridade nonagesimal, assim como foi realizado com os demais tributos extrafiscais, e sendo a Lei instrumento normativo de maior complexidade hierárquica que o Decreto, de acordo com a interpretação sistêmica da Constituição Federal, a aplicação dos mencionados 90 (noventa) dias mostra-se inevitável.
Conclui-se, portanto, que, o IPI transformou-se no primeiro imposto submetido unicamente à anterioridade nonagesimal, uma vez que até então esta característica limitava-se às contribuições sociais que passamos a ver.
Temos configurado no art. 195, §6°, da CF, o princípio da espera nonagesimal, que foi o precursor da anterioridade nonagesimal da Emenda Constitucional n° 42/03, com o único diferencial de não exigir a observância da alínea “b” do art. 150, III.
          Enuncia este artigo que as Contribuições Sociais para a Seguridade Social tratadas no artigo 195 só poderão ser exigidas depois de decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, antes de decorrido este prazo a lei é ineficaz.
Este princípio da anterioridade nonagesimal, apesar de não exigir a mudança de exercício financeiro para que a lei adquira eficácia, tem se mostrado muito mais eficaz em termos de não surpresa, pois sempre exige que se espere noventa dias para a implementação de criação ou alteração de contribuições de seguridade social.

4. CONCLUSÃO

Diante de todo o exposto, sem pretensão nenhuma de inovar doutrinariamente, mas buscando o objetivo maior de apresentar conceitos, suscitar dúvidas, expor críticas e propor soluções, acreditamos que a segurança jurídica do contribuinte, apesar de ser veementemente pisada e achincalhada por nosso poderes federativos, tanto na esfera do Legislativo quanto na do Executivo e do Judiciário, pode ser assegurada de maneira efetiva e consciente.


Todavia, como todos os problemas de nosso país, a solução está no aumento da consciência popular, buscando a cada dia o amadurecimento na hora do voto, para que apenas pessoas decentes e capazes façam parte do Congresso Nacional e das Câmaras Legislativas. Pessoas essas que realmente adequarão as receitas tributárias de acordo com os valores gastos nas despesas públicas.
Somente com pessoas comprometidas apenas com a lei e a justiça no seu sentido mais amplo, é que teremos julgadores verdadeiramente imparciais, aplicando as normas de acordo com os fins sociais e as exigências do bem comum.
E nós, como profissionais do Direito que somos, conhecedores da lei, sem podermos fugir de tal assertiva, temos a prerrogativa de zelarmos pela correta aplicação dos institutos jurídicos, quer sejamos advogados, juízes, promotores, políticos, professores etc.
           

5. NOTAS

(1) FREITAS, Juarez. A interpretação sistemática do direito. 2. Ed. São Paulo: Malheiros Editores,1998, p.50.

(2) CARRAZA, Roque Antonio. Curso de direito Constitucional tributário. 19 ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2002, p.90.

(3) MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo. 8. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 1996, p 545/546.

(4) SILVA, José Afonso da. Curso de Direito Constitucional Positivo. 20. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2002, p. 95.

(5) CARRAZA, Roque Antonio. Curso de direito Constitucional tributário. 19 ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2002, p.172.

(6) COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 6. ed. Rio de Janeiro: Editora Forense, 2002, p. 235.

6. BIBLIOGRAFIA

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Giselle Rodrigues, advogada em Frederico Westphalen - RS.



Aluna do Curso de Pós-Graduação Especialização em Direito Tributário da UPF/Campus de Sarandi.
Data de elaboração do artigo: 10/04/2004


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