Objetivos da contabilidade



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ESTRUTURA CONCEITUAL BÁSICA DA CONTABILIDADE

  1. OBJETIVOS DA CONTABILIDADE

A Contabilidade é, objetivamente, um sistema de informação e avaliação destinado a prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade, com relação à entidade objeto de contabilização.

Compreende-se por sistema de informação um conjunto articulado de dados, técnicas de acumulação, ajustes e editagens de relatórios que permite:



  1. tratar as informações de natureza repetitiva com o máximo possível de relevância e o mínimo de custo;

  2. dar condições para, através da utilização de informações primárias constantes do arquivo básico, juntamente com técnicas derivadas da própria Contabilidade e/ou outras disciplinas, fornecer relatórios de exceção para finalidades específicas, em oportunidades definidas ou não.

Conceitua-se como usuário toda pessoa física ou jurídica que tenha interesse na avaliação da situação e do progresso de determinada entidade, seja tal entidade empresa, ente de finalidades não lucrativas, ou mesmo patrimônio familiar.

Para as finalidades deste trabalho, escolhemos como usuário preferencial o externo à entidade, constituído, basicamente, por:



  • acionistas;

  • emprestadores de recursos e credores em geral; e

  • integrantes do mercado de capitais como um todo, no sentido de que a quantidade, a natureza e a relevância da informação prestada abertamente pela entidade influenciem, mesmo que indiretamente, esse mercado.

Ainda dentro do objetivo deste trabalho, consideramos como usuários secundários os administradores (de todos os níveis) da entidade, bem como o Fisco. Aqueles obterão muita utilidade dos conceitos que trataremos a seguir, mas precisarão ir além e utilizar-se dos conceitos de Contabilidade Gerencial, fora do escopo deste trabalho; este, o Fisco, terá necessidade sempre dos ajustes vários a serem realizados em livros auxiliares.

Informação de natureza econômica deve ser sempre entendida dentro da visão que a Contabilidade tem do que seja econômico e não, necessariamente, do tratamento que a Economia daria ao mesmo fenômeno; em largos traços, podemos afirmar que os fluxos de receitas e despesas (demonstração de resultado, por exemplo), bem como o capital e o patrimônio, em geral, são dimensões econômicas da Contabilidade, ao passo que os fluxos de caixa, de capital de giro, por exemplo, caracterizam a dimensão financeira. Não estamos, portanto, utilizando, neste trabalho, o termo financeiro no sentido de avaliado em moeda, como a própria Lei das Sociedades por Ações e a tradição anglo-americana consagram.

Informação de natureza física constitui um importante desdobramento dentro da evolução da teoria dos sistemas contábeis, pois as mais recentes pesquisas sobre evolução de empreendimentos têm revelado que um bom sistema de informação e avaliação não pode repousar apenas em valores monetários, mas deverá incluir, na medida do possível, mensurações de natureza física tais como: quantidades geradas de produtos ou de serviços, número de depositantes em estabelecimentos bancários, e outras que possam permitir melhor inferência da evolução do empreendimento por parte do usuário.

Informação de natureza de produtividade compreende a utilização mista de conceitos valorativos (financeiros no sentido restrito) e quantitativos (físicos no sentido restrito) como, por exemplo: receita bruta per capita, depósitos por clientes etc.

As informações de natureza econômica e financeira, ainda assim, constituem o núcleo central da Contabilidade. O sistema de informação, todavia, deveria ser capaz de, com mínimo custo, suprir as dimensões físicas e de produtividade. Na evidenciação principal (demonstrações contábeis publicadas), todavia, as dimensões físicas e de produtividade consideram-se acessórias.



O objetivo principal da Contabilidade, portanto, é o de permitir, a cada grupo principal de usuários, a avaliação da situação econômica e financeira da entidade, num sentido estático, bem como fazer inferências sobre suas tendências futuras. Em ambas as avaliações, todavia, as demonstrações contábeis constituirão elemento necessário, mas não suficiente. Sob o ponto de vista do usuário externo, quanto mais a utilização das demonstrações contábeis se referir à exploração de tendências futuras, mais tenderá a diminuir o grau de segurança das estimativas envolvidas. Quanto mais a análise se detiver na constatação do passado e do presente, mais acrescerá e avolumará a importância da demonstração contábil.

Isto não quer dizer que as demonstrações contábeis não se adaptam às finalidades previsionais, mas apenas que avaliar tendências pode implicar divisar ou admitir configurações econômicas, sociais e institucionais novas, para o futuro, em que não se permite estimar com razoável acurácia os resultados das operações, pois a previsão das próprias operações é insegura. A Contabilidade pode, sim, ajudar a avaliação de tendências se:



  1. as conjunturas do passado se repetirem, mesmo que numa perspectiva monetária diferente (inflação ou deflação, sem alteração profunda do mercado); ou

  2. o agente (usuário) conseguir transformar o modelo informativo contábil num modelo preditivo, o que somente será possível dentro do esquema mental de conhecimento e da sensibilidade do previsor. O modelo informativo-contábil e o modelo preditivo são duas peças componentes, não mutuamente exclusivas do processo decisório.

Os objetivos da Contabilidade, pois, devem ser aderentes, de alguma forma explícita ou implícita, àquilo que o usuário considera como elementos importantes para seu processo decisório. Não tem sentido ou razão de ser a Contabilidade como uma disciplina “neutra”, que se contenta em perseguir esterilmente uma “sua” verdade ou beleza. A verdade da Contabilidade reside em ser instrumento útil para a tomada de decisões pelo usuário, tendo em vista a entidade.

Para a consecução desse objetivo da Contabilidade, e dentro principalmente do contexto companhia aberta/usuário externo, dois pontos importantíssimos se destacam:

1º) As empresas precisam dar ênfase à evidenciação de todas as informações que permitem a avaliação da sua situação patrimonial e das mutações desse seu patrimônio e, além disso, que possibilitem a realização de inferências perante o futuro.

As informações não passíveis de apresentação explícita nas demonstrações propriamente ditas devem, ao lado das que representam detalhamentos de valores sintetizados nessas mesmas demonstrações, estar contidas em notas explicativas ou em quadros complementares.

Essa evidenciação é vital para se alcançar os objetivos da Contabilidade, havendo hoje exigências no sentido de se detalharem mais ainda as informações (por segmento econômico, região geográfica etc.) Também informações de natureza social passam cada vez mais a ser requisitadas e supridas.

2°) A Contabilidade possui um grande relacionamento com os aspectos jurídicos que cercam o patrimônio, mas, não raro, a forma jurídica pode deixar de retratar a essência econômica. Nessas situações, deve a Contabilidade guiar-se pelos seus objetivos de bem informar, seguindo, se for necessário para tanto, a essência ao invés da forma.

Por exemplo, a empresa efetua a cessão de créditos a terceiros, mas fica contratado que a cedente poderá vir a ressarcir a cessionária pelas perdas decorrentes de eventuais não-pagamentos por parte dos devedores. Ora, juridicamente não há ainda dívida alguma na cedente, mas ela deverá atentar para a essência do fato e registrar a provisão para atentar a tais possíveis desembolsos.

Ou, ainda, uma empresa vende um ativo, mas assume o compromisso de recomprá-lo por um valor já determinado em certa data. Essa formalidade deve ensejar a contabilização de uma operação de financiamento (essência) e não de compra e venda (forma).

Noutro exemplo, um contrato pode, juridicamente, estar dando a forma de arrendamento a uma transação, mas a análise da realidade evidencia tratar-se, na prática, de uma operação de compra e venda financiada. Assim, consciente do conflito essência/forma, a Contabilidade fica com a primeira.

Essas características de evidenciação ou de divulgação (disclosure) e de prevalência da essência sobre a forma cada vez mais se firmam como próprias da Contabilidade, dados seus objetivos específicos.

Uma forma prática de verificar se a Contabilidade está alcançando seus objetivos, conforme enunciado, é pesquisar, periodicamente, qual o grau de utilização de demonstrações contábeis por parte de grupos de usuários para os quais, de antemão, se acredita que as demonstrações contábeis devessem ser de grande utilidade. Por exemplo: analistas de investimentos, para aconselhamentos sobre compras ou não de ações de determinadas companhias. O fato de determinado grupo, todavia, estar utilizando-se, num menor grau de intensidade do que imaginaríamos, de informação contábil pode ter vários significados, a saber:


  1. deficiências estruturais do modelo informativo contábil para tal tipo de decisão;

  2. restrições ou limitações do próprio usuário;

  3. ambiente decisório em que a profissão contábil está laureada por baixo status de credibilidade, influenciando a não-utilização por parte de grupos sofisticados de usuários, mesmo que a informação objetiva tenha alguma ou bastante significância;

  4. falhas de comunicação e evidenciação decorrentes de problemas de linguagem inadequada por parte das demonstrações contábeis.

Antes de se discutir o modelo contábil em tais situações, portanto, é necessário avaliar muito bem a participação de cada fator nas limitações de utilização. Somente se grande parte da não-utilização for atribuída ao significado a é que poderemos inferir pela não-adequação do modelo. Por exemplo: fornecer demonstrações baseadas em regime de competência, quando o usuário está tentando prever fluxos futuros de caixa.

Os conceitos-chave tratados neste item, portanto, são:



  • contabilidade;

  • sistema de informação;

  • informação econômica e financeira;

  • usuário da informação contábil;

  • modelo informativo;

  • modelo decisório;

  • objetivos;

  • evidenciação; e

  • essência sobre a forma.

  1. CENÁRIOS CONTÁBEIS

A Contabilidade é uma ciência nitidamente social quanto às suas finalidades, mas, como metodologia de mensuração, abarca tanto o social quanto o quantitativo.

É social quanto às finalidades, pois, em última análise, através de suas avaliações do progresso de entidades, propicia um melhor conhecimento das configurações de rentabilidade e financeiras, e, indiretamente, auxilia os acionistas, tomadores de decisões, os investidores a aumentar a riqueza da entidade e, como conseqüência, as suas, amenizando-lhes as necessidades.

É parcialmente social, como metodologia, em seus critérios valorativos, baseados em preços, valores e apropriações que envolvem grande dose de julgamento, subjetividade e incerteza, decorrentes do próprio ambiente econômico e social em que as entidades operam.

É em parte quantitativa, em sua forma de materialização na equação patrimonial básica, que não admite desgarramentos de sua lógica formal:



ATIVO = PASSIVO

ou, expandindo:



ATIVO (+) DESPESAS (+) PERDAS (­) RETIFICAÇÕES DE ATIVO (=) OBRIGAÇÕES (+) RECEITAS (+) GANHOS (+) CAPITAL (+) LUCROS (­) RETIFICAÇÕES DE OBRIGAÇÕES

Tais equações, por serem sempre satisfeitas, assumem o caráter de identidades contábeis. O mecanismo de débito e crédito nas contas (partidas dobradas) deságua, necessariamente, nas identidades supramencionadas.



    1. Cenários Contábeis Primitivos

A Contabilidade surgiu e desenvolveu-se num cenário social, institucional e econômico, que denominamos de primitivo, caracterizado pelas seguintes paisagens:

  • desenvolvimento embrionário das entidades comerciais e industriais, como hoje as conhecemos;

  • duração usualmente limitada dos empreendimentos, apesar de alguns exemplos de empresas com longos anos de existência:

  • o proprietário, como figura central da ação empresarial, em vez da entidade e da gerência;

  • relativa estabilidade de preços em mercados perfeitamente delimitados;

  • lentas mudanças na tecnologia, na qualidade e nas características operacionais dos produtos.

Não é de se estranhar, portanto, o retumbante sucesso da nova disciplina, se imaginarmos que, basicamente, sobretudo em sua parte formal quantitativa, nada ou quase nada mudou na Contabilidade desde o século XV.

O primeiro choque da Contabilidade diante de um cenário diferenciado ocorreu por ocasião da Revolução Industrial e, evidentemente, a partir do século XX verifica-se o maior desafio da disciplina em face dos novos cenários, que ainda estamos tentando enfrentar.



  1. Cenário Modificado

Cenário modificado é aquele hoje vivenciado no mundo, em que quase todas as paisagens descritas no Cenário Primitivo mais subsistem. De fato, temos:

  • grande desenvolvimento de entidades, em porte, influência geográfica e variedade;

  • duração usualmente muito longa dos empreendimentos, apesar de alguns exemplos de empresas com poucos anos de existência;

  • a entidade em si, como figura central da ação empresarial, em vez do proprietário;

  • relativa instabilidade de preços em mercados tremendamente ampliados;

  • rápidas e, às vezes, velocíssimas mudanças na tecnologia, na qualidade e nas características operacionais dos produtos.

  1. Cenário Brasileiro

Em nosso cenário são em grande parte existentes as mesmas paisagens vistas nos demais países ocidentais mais avançados, com exceção da relativa instabilidade de preços, que se torna grande variação ascensional de preços relativos, onde a procura por bens e serviços é maior do que a oferta ou em que a procura não é dimensionada por adequada capacidade de pagar, proliferando a extensão de crédito, nas mais variadas formas, colocando cada vez mais meios de pagamento em circulação para a mesma quantidade de bens e serviços, recrudescendo o movimento ascensional de preços.

É num cenário tecnologicamente avançado, com todas as paisagens já vistas e com a adicional, típica do cenário brasileiro, que a Contabilidade deve exercer sua missão, no Brasil, com os desafios e dificuldades que todos facilmente imaginamos.

Numa análise realista do desenvolvimento e das medidas para evoluir nossa disciplina, nunca podemos perder de vista o cenário econômico, tecnológico, institucional e social dentro do qual nos encontramos. Entretanto, é preciso divisar paisagens do cenário que expressam tendências de longo prazo. O modelo contábil financeiro (como distinto do gerencial) deve ser moldado em cenários com horizontes de longa duração, pelo menos de 20 a 30 anos.

É preciso, ainda, discernir as condições peculiares do desenvolvimento do mercado de capitais no Brasil e, visto que o objetivo final de todos os mecanismos legais e institucionais em funcionamento é o de ativar esse mercado com as empresas nacionais, principalmente abertas, suprindo-se cada vez mais de recursos através de capital de risco e não de empréstimos, verificamos como é importante a inserção de conceitos contábeis e de evidenciação aperfeiçoados, de forma que o eventual investidor possa avaliar cada vez melhor as entidades, os riscos e as oportunidades que se oferecem.

Considera-se de fundamental importância para o desenvolvimento de uma sadia economia de mercado que as empresas participantes, principalmente as que queiram abrir seu capital, tenham possibilidades de dirigir parte de seus recursos para planos de expansão e modernização, através de aumento de capital por aportes de novos subscritores. De fato, pelo menos para as empresas nacionais, o suprimento de tais recursos por empréstimos, quase que exclusivamente, tem gerado problemas vários, entre eles:


  • nem sempre conseguem uma boa alavancagem entre recursos próprios e de terceiros;

  • por uma série de fatores estruturais e conjunturais, o custo do dinheiro emprestado, no Brasil, nos últimos anos, tem sido, em geral, maior do que a taxa de retorno proporcionada pelo emprego do ativo adquirido por tais recursos, provocando progressiva deterioração da situação de rentabilidade e financeira;

  • basicamente, uma desproporcionada infusão de capitais por empréstimos, sobre recursos de patrimônio líquido, mesmo que a uma alavancagem favorável, traduz uma situação de insegurança, inibidora, às vezes, dos planos de expansão, pois os encargos derivantes do endividamento têm efeitos a curto prazo, ao passo que o aumento do capital, embora também tenha um alto custo, dá à administração mais flexibilidade.

Evidentemente, os investidores, mesmo que as empresas se disponham a abrir cada vez mais seu capital, somente irão investir nessas companhias se elas prometerem, em sentido de avaliação, retornos compensadores sobre outras aplicações.

Para se ter essa avaliação consciente é fundamental a presença da informação contábil precisa, ágil e baseada em princípios sadios.

Claramente, por isso, o modelo contábil e de evidenciação exerce um papel importante no fortalecimento de nosso mercado de ações. Demonstrações contábeis levantadas segundo os melhores postulados da relevância e evidenciação, com o máximo possível de objetividade e consistência, bem como clareza, somente podem contribuir positivamente para irmos ao encontro do que mais nos interessa: o fortalecimento e a expansão das empresas nacionais.

O desenvolvimento deste trabalho parte desse princípio e nele apóia-se fortemente. Na verdade, a própria razão de ser da Contabilidade, a nível de usuário externo, conforme a ênfase preconcebida deste estudo, consiste em funcionar como elemento “catalisador” do mercado de ações.

Teremos sempre em mente tais premissas nos capítulos que se seguirão.

Os conceitos e frases-chave deste item são:



  • cenário;

  • paisagem;

  • mercado de ações;

  • capital aberto;

  • alavancagem; e

  • investidores.

  1. PRINCÍPIOS (CONCEITOS) FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE

Este trabalho trata da Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade. Estrutura significa a composição, o arcabouço, a intimidade do edifício contábil. Quando, no corpo humano, falamos em estrutura, queremos referir-nos aos componentes fundamentais da constituição óssea, dos órgãos vitais, bem como às medidas gerais, peso, altura etc. Se uma pessoa tem um nariz ligeiramente aquilino, não é problema de estrutura, mas talvez um problema de traços, acessório. Da mesma forma, em Contabilidade, estrutura é o fundamental. Ainda assim, é lícito perguntar-se se, dentro do fundamental, existem hierarquizações. No corpo humano, sem dúvida, ter os órgãos vitais funcionando bem, como os rins trabalhando sem problemas de filtração, é mais prioritário do que ter uma poderosa estrutura óssea. Assim, em Contabilidade, é importante procurar discutir a necessidade de priorizar Conceitos.

Os vários autores e pesquisas realizadas sobre o assunto têm assumido posições diversas. Sprouse e Moonitz de certa forma hierarquizam os vários Conceitos; Mattessich denomina todos de Conceitos Fundamentais; o Conselho Federal de Contabilidade classifica-os em Princípios Fundamentais de Contabilidade, todos da mesma hierarquia; Anthony admite uma diferenciação entre Princípios e Convenções.

Claramente, a nosso ver, a necessidade de hierarquização existe, mais para entender bem a evolução e o entrelaçamento dos vários Conceitos do que pelo fato de serem mais ou menos importantes na prática. Sabemos que o corpo de Conceitos, independentemente de sua hierarquização, deve ser sempre integral e articuladamente observado, sob pena de todo o edifício contábil ruir. Uma falha de consistência de período para período é quase tão grave como o não exato cumprimento da realização da receita. Mas, sob o ponto de vista filosófico, e, principalmente, para caracterizar bem que certos Conceitos, pela sua amplitude e abrangência social, possuem a característica de condicionar outros conceitos, ou que estes derivam daqueles, faz-se mister uma hierarquização.

Além do mais, certos Conceitos são constatações sobre o ambiente (cenário) em que a Contabilidade atua e constituem a razão de ser de vários outros conceitos que se seguem.

Outros, na verdade, complementam, explicam, delimitam e restringem a aplicação dos demais, daí serem de uma hierarquia menor.

Para nossas finalidades, classificamos os Princípios (Conceitos) Fundamentais de Contabilidade em três categorias básicas, a saber:



  • Postulados ambientais da contabilidade.

  • Princípios contábeis propriamente ditos

  • Restrições aos princípios contábeis fundamentais – Convenções.

Numa enunciação axiomática da Teoria da Contabilidade, os postulados ambientais seriam os próprios Postulados ou Axiomas; os princípios seriam os Teoremas; e as convenções (restrições) seriam os Corolários.

Na verdade, sob nossa ótica, os postulados ambientais enunciam, solenemente, condições sociais, econômicas e institucionais dentro das quais a Contabilidade atua; escapam ao restrito domínio da Contabilidade, para inserir-se no mais amplo feudo da Sociologia Comercial e do Direito, bem como da Economia e outras ciências. Predispõem a Contabilidade, no que se segue, a assumir esta ou aquela postura, embora o condicionamento não seja tão restrito quanto se possa imaginar.

Os princípios propriamente ditos representam a resposta da disciplina contábil aos postulados, uma verdadeira postura filosófica e também prática diante do que antes apenas contemplávamos e admitíamos (os postulados). Os princípios constituem, de fato, o núcleo central da estrutura contábil. Delimitam como a profissão irá, em largos traços, posicionar-se diante da realidade social, econômica e institucional admitida pelos Postulados.

Já as convenções ou restrições, como a própria denominação indica, representam, dentro do direcionamento geral dos Princípios, certos condicionamentos de aplicação, numa ou noutra situação prática.

Os Princípios representam a larga estrada a seguir rumo a uma cidade. As Convenções (Restrições) seriam como sinais ou placas indicando, com mais especificidade, o caminho a seguir, os desvios, as entradas, saídas etc.

Assim enunciados, os conceitos de Contabilidade passam, como veremos, a ter mais coerência, são principalmente de mais fácil entendimento, e o prático e o estudioso conseguem palmilhar com mais clareza o caminho rumo à verdade contábil. Mas, repetimos, na prática, todos os conceitos devem ser satisfatoriamente empregados ao mesmo tempo e de forma integrada. Um prato muito bem preparado quanto aos seus elementos principais (Postulados e Princípios) ainda assim poderá ser um fracasso se não tratarmos, adequadamente de seu condimento (Restrições).

Os conceitos-chave deste item são:


  • hierarquização;

  • estrutura;

  • postulados ambientais;

  • princípios;

  • restrições (Convenções).


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